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¨BMO & BEPS Corner¨
La Comisión Europea llegó a la conclusión de que la Autoridad Fiscal irlandesa otorgó ventajas fiscales indebidas a la empresa Apple (EU State Aid) basadas en dos tax rulings, que permitieron eludir el pago del impuesto de sociedades por un valor aproximado de 15.000 millones de EUR.
El plazo fijado por la Comisión a la Administración fiscal irlandesa para reclamar a Apple el impuesto de sociedades no abonado al Fisco irlandés, finalizó en Enero de 2017, por lo que la Comisión ha llevado el caso al Tribunal de Justicia de la UE el pasado mes de octubre de 2017.
El inicio de las investigaciones por parte de la Comisión a Apple, se inició en Junio de 2014 en base al art.108.2 del Tratado del Funcionamiento de la UE y finalizaron en Agosto de 2016. En el intercambio de información entre la Comisión, Apple y el Fisco Irlandés, se incluyeron diversos escritos elaborados por el asesor fiscal de Apple, cuyo nombre no ha sido revelado aunque por el escrito y por diversos comentarios hechos por la Comisión, no es difícil dilucidar quién fue.
Fuente: EU Commission (Commission Decision of 30.8.2016 on State Aid SA 38373 (2014/C) (ex 2014/NN) (ex 2014/CP) implemented by Ireland to Apple, 08-2016. Investigación de la Comisión de la UE sobre ayudas ilegales concedidas por el Fisco irlandés a Apple)
Background
Irlanda es uno de los países de baja tributación fiscal por excelencia en Europa, ligado fundamentalmente a multinacionales tecnológicas por las específicas ventajas que se conceden a esta industria en relación a la propiedad intelectual. Los HQ de empresas tales como Google, Microsoft o Dell se encuentran también en Irlanda.
Apple estructuraba su modelo de negocio basándose en áreas geográficas i.e. America, Europa (que incluía igualmente Oriente Próximo, India y África, región a que la Comisión se refiere como ¨EMEIA¨), Japón, Greater China y el resto de Asia Pacific.
Dos grupos de empresas se distinguen en el entramado irlandés: aquellas legalmente constituidas en Irlanda que son residentes fiscales en Irlanda (e.g. ADI, AO y Apple Sales Irlanda) y aquellas que aún habiéndose legalmente constituido en Irlanda, no se consideran residentes fiscales en Irlanda (e.g. AOI, ASI y AOE). Bajo el antiguo marco normativo irlandés, las empresas legalmente constituidas en Irlanda, tributaban por el beneficio obtenido en Irlanda, con dos importantes excepciones que permitían que empresas irlandesas no fueran consideradas residentes fiscales en tal país:
Si era considerada residente fiscal en otro estado miembro de la UE como consecuencia de la aplicación de un CDI
Si la compañía estaba listada en un stock exchange o controlada en última instancia por otra empresa residente en un estado miembro de la UE o en una país con el que exista un CDI y tales compañías o sus filiales realizaban actividades de trading en Irlanda, sin necesidad de que la compañía que controla a las filiales tenga residencia fiscal efectiva en otro país, lo que ocurría para Apple Sales International (de aquí en adelante "ASI") y Apple Operations Europe (de aquí en adelante "AOE") que no tenían PE en USA.
Basada en la segunda excepción, las empresas de Apple constituidas en Irlanda, eran consideradas no residentes fiscales en Irlanda.
Una modificación legislativa en 2014 y 2015 en el impuesto de sociedades, modificó este marco legal con un periodo vacante de 6 años (hasta 2020), aunque aún quedan resquicios legales para seguir manteniendo similares esquemas fiscales. Esto junto con otros motivos (riesgo de PE) probablemente condujo al cambio de modelo de negocio de Apple. Sin contar además que las diversas propuestas adoptadas en el marco del proyecto BEPS no serían compatibles con la anterior estructura.
Apple estructuraba fundamentalmente su modelo de negocio en Europa, por medio de dos entidades legalmente constituidas en Irlanda: Apple Sales International (d "ASI") y Apple Operations Europe ("AOE").
Este modelo de negocio se conoce como ¨double Irish arrangement¨, un clásico modelo de tax avoidance entre algunos grupos multinacionales. El double Irish es una estrategia fiscal que en pocas palabras permite reducir considerablemente el pago del impuesto de sociedades en el país donde se generan las ventas, transfiriéndolo a países de muy baja tributación fiscal o prácticamente nula. Es importante remarcar, que el tipo del impuesto de sociedades en Irlanda, es ya de facto, uno de los más bajos de Europa (incluido Suiza), cifrado en un 12.5%. El double Irish arrangement plus sandwich, normalmente implica dos compañías irlandesas, una sociedad en un país de baja tributación fiscal (e.g. Holanda) y una sociedad en un paraíso fiscal (e.g. Bermudas). Pero Irlanda no es el único otros países como Luxemburgo acogen también este tipo de estructuras.
Ambas compañías irlandesas dependían en última instancia de una empresa norteamericana (Apple Inc).
Tanto ASI (licensee) como AOE (licensee and Sub licensor), tenían firmado un Acuerdo con Apple Inc ("Cost Sharing Agreement") en base al cual ambas empresas obtenían los derechos de uso, venta y fabricación de los productos de Apple fuera de Norteamérica y Sudamerica. En base a este Acuerdo, ASI y AOE abonaban un canon anual a Apple Inc. por los gastos de I+D realizados por Apple Inc. en nombre de las empresas irlandesas. Los pagos realizados por ambas compañías ascendieron en 2011 a 2 billones de USD y se incrementaron significativamente en 2014. Tales pagos contribuían a financiar más de la mitad de los gastos de investigación realizados por Apple Inc. a nivel mundial.
Las compañías irlandesas se deducían tales pagos/gastos en el impuesto de sociedades de acuerdo a lo establecido por la normativa irlandesa.
Ambas compañías tenían firmado un APA (Advanced Pricicing Agreement) con las Autoridades fiscales irlandesas de manera que los beneficios obtenidos eran determinados por el correspondiente Tax ruling que databa de 1991 y que fue posteriormente reemplazado por otro APA muy similar fechado en 2007. Sin embargo, este acuerdo dejó de tener validez en el año 2015, cuando tuvo lugar la reforma legislativa del impuesto de sociedades y Apple decidió modificar su modelo de negocio.
Apple Sales International (ASI)
ASI compraba los bienes a diferentes fabricantes bajo contract manufacturing agreements (third and related parties) y los vendía a otras empresas del grupo (AC), terceros e incluso directamente al consumidor final y ello aunque la venta se materializase directamente en una tienda física. Las principales funciones de ASI incluían procurement, distribución y ventas, sales support, online sales, logística y logística inversa (subcontracted), garantías o servicios de atención post venta tales como reparaciones.
El APA firmado con las Autoridades fiscales irlandesas permitía ubicar la mayor parte de los beneficios obtenidos en Irlanda en un HO de ASI, fully owned subsidiary of ASI. Esta última empresa carecía de sustancia pues no contaba con empleados ni con establecimiento físico alguno limitándose sus funciones a la celebración ocasional de reuniones del Consejo de Administración.
Solamente una pequeña parte de los beneficios obtenidos por ASI se quedaban en Irlanda tributando por lo tanto de acuerdo al impuesto de sociedades irlandés. La mayor parte, el resto, no tributaba en país alguno.
En base a esto, del beneficio obtenido en 2011 de aproximadamente 22 mil millones de euros, solamente 50 millones de euros fueron sometidos a tributación en Irlanda lo que resultó en el pago de 10 millones de euros en concepto de impuesto de sociedades. El resto no tributó en ningún país. Esto supone una tasa efectiva del impuesto de sociedades del 0.05%
Al seguir incrementando las ventas y en base al tax ruling firmado con la Autoridad Fiscal irlandesa, los beneficios generados en el año 2014 tributaron por el impuesto de sociedades a una tasa efectiva del 0.005%
Apple Operations Europe (AOE)
Sobre la base de similares APAs, AOE desarrollaba su política fiscal desde 1991 hasta 2007. AOE era responsable de la fabricación de determinadas líneas de ordenadores y su distribución en EMEIA y China. La mayoría del beneficio no tributaba en Irlanda y era igualmente transferido a un HO de AOE sometido a tributación nula.
Dictamen de la Comisión de la UE
La Comisión de la UE entiende que debe de velar porque a determinadas empresas no se les dé un tratamiento fiscal preferente en detrimento de otras. La distribución del beneficio entre partes vinculadas debe de reflejar la realidad económica o lo que es lo mismo, debe de determinarse en base al "arm's length principle".
La Comisión estima que los acuerdos alcanzados con las autoridades fiscales irlandesas permiten una ubicación artificial del beneficio sin justificación económica, pues las únicas que realizan actividades que generen capacidad retributiva basadas en las ventas efectuadas, son las empresas irlandesas. La Comisión entiende igualmente que los beneficios generados por las ventas deben de ubicarse en ambas empresas irlandesas y tributar al tipo del impuesto de sociedades irlandés. Las políticas de transferencia basadas en los Acuerdos alcanzados con la Administración irlandesa, son contrarios al principio recogido en el art. 107.1 del Tratado de Funcionamiento de la UE.
La Comisión detecta diversas inconsistencias en las políticas de transferencia para la determinación del beneficio atribuible a las empresas del grupo en relación a la propiedad intelectual.
En base a esto, la UE solicitó a las autoridades irlandesas que recuperaran los impuestos no pagados los 10 años precedentes al primer requerimiento de información sobre el asunto en cuestión que databa de 2013, luego la regularización debería de comenzar en el año 2003. La Comisión apunta que este montante puede verse reducido en el caso de que algún estado miembro requiera a Apple el pago de impuestos por las actividades llevadas a cabo en su territorio.
Por supuesto Apple y la Administración Fiscal irlandesa, han recurrido ante el Tribunal de Justicia de la UE.
La UE anunció igualmente el pasado mes de octubre de 2017 que llevará a Irlanda ante el Tribunal de Justicia de la UE por no tomar las medidas necesarias para recuperar los 15.000 millones de EUR en ventajas fiscales ilegales concedidas al gigante estadounidense, más los intereses de demora devengados.
Otros Tax Ruling ilegales en la UE
La UE ha concluido igualmente que otros estados miembros han concedido acuerdos fiscales abusivos y que distorsionan la competencia. En concreto, Luxemburgo a Fiat, Amazon y McDonald´s y los Países Bajos a Starbucks.
Bélgica ha concedido igualmente APAs a más de 35 multinacionales sobre los que la Comisión de la UE discrepa por considerarlos ilegales en base a las EU state aid rules y le pide a Bélgica que recupere alrededor de 700 millones de EUR en impuestos eludidos por 35 multinacionales.
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