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Background
Una sociedad domiciliada e identificada a efectos del IVA en Alemania, dirige en ese Estado miembro una empresa de producción y comercio. La sociedad entre octubre de 2012 y marzo de 2013, también estaba identificada a efectos de IVA en Austria, donde proyectaba instalar un establecimiento permanente.
Durante ese período, la empresa alemana utilizó el NIF IVA austriaco exclusivamente para comprar a proveedores alemanes productos que revendía a continuación a un cliente domiciliado e identificado a efectos de IVA en la República Checa. Los proveedores alemanes enviaban directamente los productos al adquirente final checo.
Los proveedores alemanes, bajo su NIF IVA alemán, indicaban en las facturas el NIF IVA austriaco de la empresa adquirente alemana. Por su parte, la firma alemana remitía facturas al adquirente checo final, haciendo constar en ellas su propio número de identificación a efectos de IVA austriaco y el número de identificación a efectos de IVA checo de su cliente. Estas facturas también señalaban que las transacciones eran «operaciones triangulares intracomunitarias» y que, por lo tanto, el deudor del IVA era el adquirente final.
La firma alemana presentó ante la Administración tributaria austriaca unos estados recapitulativos correspondientes al período comprendido entre octubre de 2012 y enero de 2013, en los que indicaba su número de identificación austriaco a efectos del IVA y el número de identificación checo a efectos del IVA del adquirente final. No se hizo constar nada en la rúbrica «operaciones triangulares». Posteriormente la empresa rectificó sus estados recapitulativos indicando que las operaciones declaradas pertenecían a operaciones triangulares.
La Oficina Tributaria de la Ciudad de Graz consideró que las transacciones declaradas eran «operaciones triangulares defectuosas», debido a que dicho sujeto pasivo no había cumplido sus obligaciones de declaración especiales y a que no había aportado la prueba de que la operación se había gravado con el IVA en el momento de la adquisición final en la República Checa. La Oficina Tributaria de la Ciudad de Graz estimó asimismo que, aun cuando las adquisiciones intracomunitarias se habían efectuado en la República Checa, se consideraban también efectuadas en Austria, puesto que la empresa alemana había utilizado un número de identificación austriaco a efectos del IVA. Por lo tanto, la Oficina Tributaria de la Ciudad de Graz resolvió gravar con el IVA las adquisiciones intracomunitarias realizadas.
Cuestiones prejudiciales planteadas
¿Debe interpretarse el artículo 141, letra c), de la Directiva [del IVA], disposición de la que depende que no se aplique el artículo 41, apartado 1, de la Directiva [del IVA], de acuerdo con el artículo 42 (en relación con el artículo 197) de la misma, en el sentido de que el requisito que recoge no se cumple cuando el sujeto pasivo se halla establecido e identificado a efectos del IVA en el Estado miembro desde el que se expiden o transportan los bienes, aun en el caso de que dicho sujeto pasivo utilice el número de identificación a efectos del IVA de otro Estado miembro en las adquisiciones intracomunitarias en cuestión?
¿Deben interpretarse los artículos 42 y 265 en relación con el artículo 263 de la Directiva [del IVA] en el sentido de que tan solo tiene efecto la no aplicabilidad del artículo 41, apartado 1, de dicha Directiva cuando el estado recapitulativo se presenta dentro de plazo?»
Respuesta del TJUE
El artículo 141, letra a), de la Directiva del IVA exige que quien realice la adquisición de bienes sea un sujeto pasivo no establecido en el Estado miembro de destino de la expedición o del transporte intracomunitario, pero que esté identificado a efectos del IVA en otro Estado miembro.
Por su parte el artículo 141, letra b), de la Directiva del IVA añade el requisito de que el sujeto pasivo contemplado en el artículo 141, letra a), de la misma Directiva realice la adquisición de bienes con motivo de una entrega subsiguiente de dichos bienes en ese mismo Estado miembro.
Entiende el TJUE que no puede denegarse la aplicación del régimen de simplificación establecido en los artículos 42, 141, 197 y 265 de la Directiva del IVA a un sujeto pasivo que realiza una adquisición de acuerdo con los requisitos establecidos en el artículo 141 de la Directiva del IVA por la única razón de que dicho sujeto pasivo también está identificado a efectos del IVA en el Estado miembro de partida de la expedición o del transporte intracomunitario.
Como ha observado el Abogado General en el punto 72 de sus conclusiones, tal denegación daría lugar a una diferencia notable en la manera de tratar a los sujetos pasivos y podría restringir de forma injustificada el ejercicio de actividades económicas basándose en las identificaciones del sujeto pasivo a efectos de IVA.
Considerado lo anterior, procede responder a la primera cuestión prejudicial que el artículo 141, letra c), de la Directiva del IVA debe interpretarse en el sentido de que el requisito que establece se cumple cuando el sujeto pasivo está domiciliado e identificado a efectos de IVA en el Estado miembro desde el que los bienes son expedidos o transportados, pero dicho sujeto pasivo utiliza el número de identificación a efectos de IVA de otro Estado miembro para efectuar la adquisición intracomunitaria en cuestión.
Respecto a la segunda cuestión planteada, entiende el TJUE que el mero hecho de que el número de identificación a efectos de IVA de la sociedad alemana ya no fuera válido en la fecha de presentación de los estados recapitulativos de que se trata en el litigio principal no puede considerarse como una inobservancia de lo establecido en el artículo 265 de la Directiva del IVA.
En efecto, este precepto no exige que el número de identificación a efectos de IVA del que dispone el sujeto pasivo sea siempre válido en la fecha de presentación del estado recapitulativo.
A tenor del mismo precepto, el estado recapitulativo debe mencionar el número a efectos de IVA con el cual el sujeto pasivo «haya efectuado» las adquisiciones intracomunitarias en cuestión y no aquel de que disponga en la fecha de presentación del estado recapitulativo.
Por cuanto se refiere a los estados recapitulativos presentados con retraso, el principio de neutralidad fiscal exige que el artículo 42 de la Directiva del IVA pueda aplicarse si se cumplen los requisitos materiales señalados en el artículo 42, letra a), de la Directiva del IVA, aun cuando el requisito formal señalado en el artículo 42, letra b), de la misma Directiva no se haya cumplido dentro de plazo.
Por lo tanto, la Administración tributaria de un Estado miembro no puede, en principio, gravar una adquisición intracomunitaria por el mero hecho de que el adquirente no haya presentado dentro de plazo un estado recapitulativo debidamente cumplimentado referente a su operación.
No obstante, existen dos supuestos en los que la inobservancia de un requisito. Por una parte, la infracción de un requisito formal puede determinar que se deniegue la aplicación del artículo 42 de la Directiva del IVA cuando un sujeto pasivo haya participado deliberadamente en un fraude fiscal y puesto en peligro el funcionamiento del sistema común del IVA. Por otra parte, el incumplimiento de un requisito formal puede motivar que se deniegue la aplicación del artículo 42 de la Directiva del IVA en caso de que dicho incumplimiento tenga como efecto impedir la aportación de la prueba cierta de que se han cumplido los requisitos materiales (véase, por analogía, la sentencia de 9 de febrero de
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