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TJUE 9 julio 2020, asunto C-76/19. Asunto Curtis Balkan
Determinación del valor en aduana — Ajuste — Cánones relativos a las mercancías objeto de valoración — Cánones que constituyen una “condición de la venta” de las mercancías objeto de valoración — Cánones pagados por el comprador a su sociedad matriz como contrapartida de la transmisión de los conocimientos técnicos necesarios para fabricar productos acabados — Mercancías adquiridas a terceros y que constituyen componentes que se incorporan a los productos licenciados
Litigio principal y cuestiones prejudiciales
Curtis Balkan es una sociedad establecida en Bulgaria, cuyo capital pertenece en su totalidad a Curtis Instruments Inc., sociedad establecida en Estados Unidos
En virtud del contrato relativo al uso de patente, Curtis USA suministra a Curtis Balkan, a un precio estándar, kits para fabricar indicadores del nivel de carburante y kits para fabricar reguladores de velocidad de alta frecuencia, basados en su propia tecnología patentada. Curtis Balkan está facultada para fabricar, utilizando esos componentes, y para vender reguladores de velocidad para motores y componentes para vehículos eléctricos, productos por los que paga una retribución (10%) por el derecho de uso de la patente. Dicha retribución se abona trimestralmente, sobre la base de las ventas de productos declaradas cada trimestre
En virtud del contrato relativo a la prestación de servicios, Curtis USA se hace cargo, entre otras cosas, de la actividad operativa de Curtis Balkan, es decir, de la gestión, incluida la comercialización, la publicidad, la elaboración de presupuestos, los informes financieros, los sistemas de información y los recursos humanos, a cambio de una retribución mensual acordada.
A raiz de un proceso de comprobación, la Administración giró liquidación contra Curtis Balkan por considerar ue las mercancías importadas, «piezas y elementos», eran utilizadas por Curtis Balkan para fabricar productos por los que esta sociedad paga cánones a Curtis USA.
En este contexto, de las explicaciones facilitadas tanto por Curtis USA como por Curtis Balkan se desprende, en particular, que Curtis USA controla toda la cadena de producción, desde la negociación y la adquisición centralizada de los componentes necesarios para la fabricación hasta la venta de los productos acabados. Los componentes incorporados a los productos se fabrican según las prescripciones impuestas por Curtis USA y están diseñados específicamente para estos productos. Además, la selección de otro proveedor debe ser aprobada por Curtis USA. Sin embargo, no es necesario notificar a esta los pedidos cuyo valor no supere los 100 000 dólares estadounidenses (USD; aproximadamente 85 000 euros) ni recabar su aprobación para tales pedidos.
El Tribunal:
Por consiguiente, el ajuste contemplado en el artículo 32, apartado 1, letra c), del código aduanero es aplicable siempre que se cumplan tres requisitos acumulativos, a saber, primero, que los cánones o derechos de licencia no estén incluidos en el precio efectivamente pagado o por pagar; segundo, que estén relacionados con la mercancía objeto de valoración; y, tercero, que el comprador esté obligado a pagar esos cánones o derechos de licencia como condición de la venta de la mercancía objeto de valoración (sentencia de 9 de marzo de 2017, GE Healthcare, C‑173/15, EU:C:2017:195, apartado 35).
40 En el presente asunto, de la resolución de remisión se desprende que los cánones controvertidos en el litigio principal eran abonados por Curtis Balkan a su sociedad matriz, Curtis USA, como contrapartida de la transmisión por parte de esta última de conocimientos técnicos para fabricar los productos a los que se incorporaban las mercancías importadas. Así pues, debe considerarse que estos cánones constituyen el pago por el uso de derechos referentes a la utilización de las mercancías importadas en el sentido del artículo 157, apartado 1, tercer guion, del Reglamento n.º 2454/93 y, por consiguiente, están comprendidos en el concepto de «cánones y derechos de licencia», a los efectos del artículo 32, apartado 1, letra c), del código aduanero.
41 Por otra parte, habida cuenta de que es pacífico que Curtis Balkan no incluyó esos cánones en el precio efectivamente pagado o por pagar por las mercancías importadas de que se trata en el litigio principal, se cumple el primer requisito necesario para realizar el ajuste del valor en aduana al que se ha hecho referencia en el apartado 39 de la presente sentencia.
42 Por lo que respecta al segundo requisito, según el cual los cánones han de ser relativos a las mercancías objeto de valoración, en el sentido del artículo 32, apartado 1, letra c), del código aduanero, procede recordar que, a tenor del artículo 158, apartado 1, del Reglamento n.º 2454/93, cuando la mercancía importada constituya solo un elemento constitutivo de mercancías fabricadas en la Unión, el ajuste del precio efectivamente pagado o por pagar por la mercancía importada únicamente podrá efectuarse si el canon guarda relación con esta mercancía.
43 Además, con arreglo al artículo 161, párrafo primero, de este Reglamento, cuando el método de cálculo del importe de un canon o derecho de licencia se refiera al precio de la mercancía importada, se presumirá, salvo prueba en contrario, que el pago de dicho canon o derecho de licencia está relacionado con la mercancía que se valora. En cambio, a tenor del artículo 161, párrafo segundo, de dicho Reglamento, cuando el importe de un canon o derecho de licencia se calcule independientemente del precio de la mercancía importada, el pago de dicho canon o derecho de licencia podrá estar relacionado con la mercancía que se valora.
44 Procede recordar igualmente que, aunque las conclusiones del Comité del Código Aduanero carecen de fuerza vinculante, constituyen medios importantes para garantizar una aplicación uniforme del código aduanero por las autoridades aduaneras de los Estados miembros y pueden considerarse, en cuanto tales, elementos válidos para la interpretación de dicho código (sentencia de 9 de marzo de 2017, GE Healthcare, C‑173/15, EU:C:2017:195, apartado 45 y jurisprudencia citada).
45 A este respecto, del punto 8 del Comentario n.º 3, sobre la incidencia de los cánones y derechos de licencia en el valor en aduana, redactado por el Comité del Código Aduanero (Sección del Valor en Aduana), se desprende que es necesario analizar la incidencia del pago de los cánones y derechos de licencia sobre el valor en aduana no solo cuando el objeto del contrato de licencia sean las propias mercancías importadas, sino también cuando las mercancías importadas sean elementos constitutivos del producto objeto de la licencia.
46 Por otra parte, según el punto 9 de ese comentario, cuando los conocimientos técnicos que se proporcionen en virtud de contratos de licencia se apliquen a mercancías importadas, deberá considerarse la inclusión en el valor en aduana de todo canon o derecho de licencia relativos a ellas. En cambio, no deberán incluirse en el valor en aduana los cánones o derechos de licencia pagados por la prestación de servicios tales como la formación del personal del licenciatario en la fabricación del producto licenciado o la asistencia técnica en materia de gestión, administración, comercialización o contabilidad.
47 Por último, en el punto 11 de dicho comentario se establece que, a la hora de determinar si un canon está relacionado con las mercancías que se han de valorar, la cuestión fundamental no consiste en saber cómo calcularlo, sino por qué se paga, es decir, lo que el licenciatario recibe como contrapartida. Según esto, en caso de importación de un elemento constitutivo del producto objeto de licencia, el canon basado en las ventas de tal producto puede estar total o parcialmente relacionado o no tener relación alguna con las mercancías importadas.
48 Por consiguiente, el hecho de que el método de cálculo de un canon o derecho de licencia se base no en el precio de la mercancía importada, sino en el precio del producto acabado al que se incorpora esa mercancía no excluye que pueda considerarse que ese canon o derecho de licencia está relacionado con dicha mercancía.
49 En cambio, el mero hecho de que una mercancía se incorpore a un producto acabado no permite concluir que los cánones o derechos de licencia pagados como contrapartida de la transmisión, en virtud de un contrato de licencia, de conocimientos técnicos para fabricar ese producto acabado sean relativos a esa mercancía. A este respecto, se exigirá que exista una relación suficientemente estrecha entre esos cánones o derechos de licencia, por un lado, y la mercancía de que se trate, por otro lado.
50 Tal relación existe cuando los conocimientos técnicos transmitidos en virtud del contrato de licencia sean necesarios para fabricar la mercancía importada. En este sentido, constituye una indicación el hecho de que esta mercancía haya sido diseñada específicamente para ser incorporada al producto licenciado sin que se haya contemplado la posibilidad de ningún otro uso razonable. En cambio, si los conocimientos técnicos solo son necesarios para terminar los productos objeto de licencia, puede concluirse que no existe una relación suficientemente estrecha.
51 En el presente asunto, corresponde al tribunal remitente, que es el único competente para apreciar los hechos del litigio de que conoce, determinar si existe una relación suficientemente estrecha entre los conocimientos técnicos transmitidos en virtud del contrato de licencia celebrado entre Curtis Balkan y Curtis USA y si puede considerarse que los cánones pagados por aquella a esta son relativos a esas mercancías, con arreglo al artículo 32, apartado 1, letra c), del código aduanero. En este contexto, es importante tener en cuenta todos los factores pertinentes, especialmente las relaciones jurídicas y fácticas entre las personas interesadas.
52 Cabe añadir que los cánones pueden ser relativos a las mercancías objeto de valoración, en el sentido del artículo 32, apartado 1, letra c), del código aduanero, aunque se refieran solo en parte a dichas mercancías (véase, en este sentido, la sentencia de 9 de marzo de 2017, GE Healthcare, C‑173/15, EU:C:2017:195, apartado 53 y fallo). Sin embargo, como resulta del artículo 32, apartado 2, del código aduanero, cualquier elemento que se sume al precio efectivamente pagado o por pagar deberá basarse exclusivamente en datos objetivos y cuantificables.
53 En lo tocante a las cuestiones prejudiciales planteadas por el tribunal remitente sobre la interpretación del artículo 158, apartado 3, del Reglamento n.º 2454/93, procede recordar que, con arreglo a esta disposición, si los cánones o derechos de licencia se relacionan en parte con las mercancías importadas y en parte también con otros componentes o elementos constitutivos incorporados a las mercancías después de su importación o incluso con prestaciones o servicios posteriores a la importación, solo podrá efectuarse un reparto adecuado sobre la base de datos objetivos y cuantificables, de acuerdo con la nota interpretativa referente al artículo 32, apartado 2, del código aduanero, que figura en el anexo 23 de este Reglamento.
54 En primer término, debe señalarse que el artículo 158, apartado 3, del Reglamento n.º 2454/93 no puede considerarse un fundamento legal independiente para ajustar el valor en aduana sumando cánones o derechos de licencia al precio efectivamente pagado o por pagar por las mercancías importadas.
55 En efecto, según el artículo 32, apartado 3, del código aduanero, para la determinación del valor en aduana, únicamente podrán sumarse al precio efectivamente pagado o por pagar los elementos previstos en este artículo.
56 Así pues, en relación con los cánones y derechos de licencia, el artículo 32, apartado 1, letra c), del código aduanero, cuyos requisitos de aplicación están precisados en los artículos 157 a 162 del Reglamento n.º 2454/93, constituye el único fundamento legal que permite ajustar el valor en aduana sumando cánones o derechos de licencia.
57 Por lo tanto, al indicar que, si los cánones o derechos de licencia se relacionan únicamente en parte con las mercancías importadas, solo podrá efectuarse un reparto adecuado sobre la base de datos objetivos y cuantificables, el artículo 158, apartado 3, del Reglamento n.º 2454/93 se limita a especificar una exigencia dimanante del artículo 32, apartado 3, del código aduanero.
58 En segundo término, debe interpretarse que el artículo 158, apartado 3, del Reglamento n.º 2454/93 se aplica no solo cuando los cánones o derechos de licencia se relacionan en parte con las mercancías importadas y en parte con otros componentes o elementos constitutivos incorporados a las mercancías después de su importación y cuando los cánones o derechos de licencia se relacionan en parte con las mercancías importadas y en parte con prestaciones o servicios posteriores a la importación, sino también cuando los cánones y derechos de licencia se relacionan en parte con las mercancías importadas y en parte con otros componentes o elementos constitutivos incorporados a las mercancías después de su importación y con prestaciones o servicios posteriores a la importación.
59 Como se ha señalado en el apartado 57 de la presente sentencia, el artículo 158, apartado 3, del Reglamento n.º 2454/93 viene a especificar que, si los cánones o derechos de licencia se relacionan únicamente en parte con las mercancías importadas, solo podrá efectuarse un reparto adecuado sobre la base de datos objetivos y cuantificables.
60 Pues bien, si se interpretase que esta disposición no es aplicable al tercer supuesto mencionado en el apartado 58 de la presente sentencia, esto tendría como efecto que, cuando los cánones o derechos de licencia se relacionen en parte con las mercancías importadas y en parte con otros componentes o elementos constitutivos incorporados a las mercancías después de su importación o incluso con prestaciones o servicios posteriores a la importación, podría efectuarse un reparto adecuado sin disponer de datos objetivos y cuantificables, lo que sería contrario a la exigencia dimanante del artículo 32, apartado 3, del código aduanero, recordada en el apartado 52 de la presente sentencia, según la cual cualquier elemento que se sume al precio efectivamente pagado o por pagar deberá basarse exclusivamente en datos objetivos y cuantificables.
61 En tercer término, en cuanto a si el artículo 158, apartado 3, del Reglamento n.º 2454/93 también es aplicable cuando el comprador paga cánones o derechos de licencia a un tercero que no sea el vendedor, baste con señalar que esta disposición se limita a hacer referencia al pago de «cánones o derechos de licencia», sin especificar a quién deben abonarse esos cánones o derechos de licencia.
62 Por lo que respecta al tercer requisito indicado en el apartado 39 de la presente sentencia, según el cual el pago del canon o derecho de licencia debe constituir una condición de la venta de las mercancías objeto de valoración, de la jurisprudencia del Tribunal de Justicia se desprende que este requisito se cumple cuando, en virtud de la relación contractual establecida entre el vendedor, o una persona vinculada a él, y el comprador, el pago del canon o derecho de licencia es de tal importancia para el vendedor que, de no efectuarse, este último no realizaría la venta (véase, en este sentido, la sentencia de 9 de marzo de 2017, GE Healthcare, C‑173/15, EU:C:2017:195, apartado 60).
63 En el presente asunto, la sociedad a la que Curtis Balkan pagaba cánones, a saber, Curtis USA, era, a priori, distinta de aquellas a las que compraba las mercancías de que se trata en el litigio principal.
64 A este respecto, el artículo 160 del Reglamento n.º 2454/93 establece que, cuando el comprador pague un canon o derecho de licencia a un tercero, las condiciones mencionadas en el artículo 157, apartado 2, de este Reglamento solo se considerarán cumplidas si el vendedor, o una persona vinculada a este, pide al comprador que efectúe dicho pago.
65 De la jurisprudencia del Tribunal de Justicia resulta que el artículo 160 del Reglamento n.º 245/93 puede aplicarse a una situación en la que el «tercero» al que deba abonarse el canon o derecho de licencia y la «persona vinculada» al vendedor sean la misma persona (véase, en este sentido, la sentencia de 9 de marzo de 2017, GE Healthcare, C‑173/15, EU:C:2017:195, apartados 63 a 66).
66 El Tribunal de Justicia también ha declarado que, a fin de determinar si el pago de un canon o derecho de licencia constituye una condición de la venta de las mercancías objeto de valoración, en el sentido del artículo 32, apartado 1, letra c), del código aduanero, en circunstancias en que el vendedor de la mercancía objeto de valoración es distinto del licenciante, es importante saber, en definitiva, si la persona vinculada al vendedor está en condiciones de asegurarse de que la importación de las mercancías está condicionada a que se le abonen los cánones o derechos de licencia de que se trate (véase, en este sentido, la sentencia de 9 de marzo de 2017, GE Healthcare, C‑173/15, EU:C:2017:195, apartados 67 y 68).
67 A tenor del artículo 143, apartado 1, letra e), del Reglamento n.º 2454/93, se considerará que existe vinculación entre las personas si una de ellas controla, directa o indirectamente, a la otra. La nota interpretativa, para el cálculo del valor en aduana, referente a esta disposición, que figura en el anexo 23 de este Reglamento, precisa, a este respecto, que se entenderá que una persona controla a otra cuando, de hecho o de derecho, se halle en situación de imponerle limitaciones y orientaciones.
68 Corresponde al tribunal remitente comprobar si este era el caso en las relaciones entre Curtis USA y los vendedores de las mercancías de que se trata en el litigio principal. Para ello, deberán tenerse en cuenta los indicadores que figuran en el Comentario n.º 11, sobre la aplicación del artículo 32, apartado 1, letra c), del código aduanero en relación con los cánones y derechos de licencia abonados a un tercero con arreglo a lo dispuesto en el artículo 160 del Reglamento n.º 2454/93, del Comité del Código Aduanero (Sección del Valor en Aduana), citado en el apartado 13 de la presente sentencia.
69 En cuanto a los hechos, mencionados por el tribunal remitente, de que, según las afirmaciones de los vendedores, el precio de las mercancías importadas no dependía del pago de los cánones controvertidos en el litigio principal y el licenciante no dirigía o limitaba sus actividades operativas, esos hechos no pueden excluir, por sí mismos, que el pago de dichos cánones constituyera una condición de venta. La única cuestión determinante es si, teniendo en cuenta todos los factores pertinentes, en defecto de ese pago, se habrían celebrado o no los contratos de compraventa en la forma elegida y, por consiguiente, se habría efectuado o no la entrega de las mercancías.
Fallo:
El artículo 32, apartado 1, letra c), del Reglamento (CEE) n.º 2913/92 del Consejo, de 12 de octubre de 1992, por el que se aprueba el código aduanero comunitario, en relación con los artículos 157, apartado 2, 158, apartado 3, y 160 del Reglamento (CEE) n.º 2454/93 de la Comisión, de 2 de julio de 1993, por el que se fijan determinadas disposiciones de aplicación del Reglamento n.º 2913/92, debe interpretarse en el sentido de que una parte proporcional del importe de los cánones pagados por una sociedad a su sociedad matriz como contrapartida de la transmisión de conocimientos técnicos para fabricar productos acabados debe sumarse al precio efectivamente pagado o por pagar por mercancías importadas, en circunstancias en las que estas mercancías están destinadas a ser integradas, junto con otros elementos constitutivos, en la composición de dichos productos acabados y son adquiridas por la primera sociedad a vendedores distintos de la sociedad matriz, cuando
– los cánones no estén incluidos en el precio efectivamente pagado o por pagar por dichas mercancías;
– los cánones estén relacionados con las mercancías importadas, lo que implica que exista una relación suficientemente estrecha entre los cánones y las mercancías;
– el pago de los cánones constituya una condición de la venta de esas mercancías, de modo que, en defecto de ese pago, no se habría celebrado el contrato de compraventa relativo a las mercancías importadas y, por consiguiente, no se habría efectuado la entrega de estas, y
– pueda efectuarse un reparto adecuado de los cánones sobre la base de datos objetivos y cuantificables,
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